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정부는 주택 임대차시장에서의 가격 안정을 위해 도입한 상생임대주택 제도의 적용기한을 2026년 12월 31일까지로 연장했다. 해당 제도는 일정 요건을 충족한 임대주택에 대해 1세대 1주택 비과세 규정의 보유·거주 요건을 완화하거나 면제해주고, 장기보유특별공제의 요건 또한 유리하게 적용하는 등 세제상 실익이 큰 제도이다.

특히 최근 2024년부터 2025년 상반기까지, 국세청 및 기획재정부는 다수의 예규·해석사례·사전답변 사례를 통해 상생임대주택의 요건 충족 여부에 대한 실무적 기준을 제시하고 있어, 이에 대한 정리와 해석이 시급한 상황이다.
이 글에서는 실무에서 자주 문제되는 쟁점을 중심으로, 최근 발표된 예규 및 해석사례를 유형별로 체계적으로 정리하고, 실무상 유의할 점을 덧붙여 소개하고자 한다.


1. 직전임대차계약에 따른 예규
① 잔여기간 계약의 단순 재작성은 직전계약 인정 
당초 임대차계약의 잔여기간에 대해 단순 재작성만 하는 경우에는 직전임대차계약에 해당한다. 즉 기존의 임대차계약에서 잔여기간에 대한 임대차계약을 재작성하는 경우에는 그대로 직전임대차계약으로 인정받을 수 있다(서면부동산2023-2302_2024.05.03.).

② 상속주택은 기존 계약 승계시 직전계약 아님
상속주택의 임대차계약을 상속인이 승계한 경우로서 기존임대차계약을 변경하여 새로 계약을 체결한 경우 직전임대차계약에 해당하지 않는다. 상속이 개시된 후 상속인들이 기존 임대인과 계약기간을 변경하여 임대차계약을 작성한 경우 해당 계약은 직전 임대차계약이 될 수 없다(서면부동산 2023-1967_2024.05.21.). 

실무에서 상속 받은 주택을 매매함에 있어 자주 일어나는 실수이니 유의하길 바란다. 기존의 피상속인과의 맺어진 임대차 계약기간을 정상적으로 종료하고 상속인과 새롭게 임대차계약을 체결해야 한다. 이 때 맺은 계약이 직전임대차계약이 된다.

③ 조합원 입주권 사용승인 후 체결된 계약은 직전 계약 해당
조합원입주권을 승계하여 주택을 취득하고 해당 주택의 사용승인일 이후 임대차계약 체결하는 경우에는 직전 임대차계약에 해당한다. 승계조합원이 추가분담금을 납부하기 위해 추가분담금의 납부 전 임대차계약을 체결한 경우 해당 임대차계약은 직전임대차계약에 해당한다. 승계조합원이 취득한 주택의 취득시기가 사용승인서 교부일(다음 중 빠른날 사용승인서교부일, 사실상 사용일, 임시사용승인일)이기 때문이다(서면부동산2024-1244_2024.05.28.).

④ 비주거용 용도로 사용된 경우 특례 적용 배제
임대주택을 상시주거용으로 사용하지 않고 가정어린이집으로 사용한 경우에는 상생임대주택 특례를 적용 받을 수 없다. 상생임대인제도는 주택으로 사용한 경우에 적용 받을 수 있다. 가정어린이집인지 주택으로 사용했는지는 사실관계에 따라 달리 판단되니 주의해야 한다(서면법규재산2024-2199_2024.09.20.).

⑤ 1년 이하의 단기 계약 2건은 합산 불가
상생임대주택 특례적용 시 임차인이 다른 1년 이하의 2개의 임대차계약을 (갑과 1년, 을과 6개월)을 순차적으로 각각 체결한 경우 두 계약을 합산하여 직전임대차계약으로 볼 수 없다(서면법규재산2023-1062_2024.11.18.).

상생임대주택에서 기존의 임대차계약을 체결하고 임차인의 사정으로 임대를 계속할 수 없을 때에는 새로운 임대차계약을 기존임대차계약과 합산하여 임대기간을 계산할 수 있다. 하지만 위 사례에서는 기존의 계약이 1년이였기 때문에 새로운 임대차계약이 기존 임대차계약과 같은 임차료였다 할지라도 합산하여 계산할 수 없는 것으로 판단된다. 

⑥ 관리처분인가 후 임대한 경우에도 적용 가능
관리처분계획인가일 이후 상생임대주택 요건을 충족한 경우 조합원 입주권을 양도할 때에도 비과세를 적용 받을 수 있다(서면법규재산2024-802_2024.12.19.).

조합원 입주권을 양도할 때 관리처분계획인가일 당시 비과세 요건을 충족해야 하지만 관리처분계획인가일 이후에도 실제로 주택으로 임대를 할 수 있기 때문에 관리처분계획인가일 이후 상생임대주택 특례요건을 충족한다면 상생임대주택 특례를 적용할 수 있다.

⑦ 묵시적 갱신 계약과 새로운 계약은 합산 가능
기존 임대차계약(임대기간 2년)이 묵시적으로 갱신된 후 임차인의 사정으로 전출하는 경우 묵시적으로 갱신된 임대차계약과 새로운 임대차계약의 임대기간을 합산할 수 있다(서면법규재산2024-648_2025.03.04.).

묵시적으로 갱신된 계약이 직전임대차계약에 부합하는 경우 임차인의 사정으로 임대를 계속할 수 없다면 기존 임대차 계약의 임대료와 같거나 낮은 금액으로 새로운 임대차계약을 체결한다면 묵시적갱신된 임대차계약의 임대기간과 새로운 임대차계약의 계약기간을 합산하여 계산할 수 있다.

⑧ 주택 취득 전 계약 변경은 직전임대차계약 아님
주택 취득전 임대기간 4년의 임대차계약을 체결 후 임차인과 합의를 통해 종전임대차계약을 임대기간 2년의 2개의 임대차계약으로 변경한 경우 두 번째 계약도 직전임대차계약으로 볼 수 없다(서면법규재산2024-2648_2025.03.27.).

주택 취득 전에 맺어진 임대차계약은 직전임대차계약으로 인정하지 않고 있다. 또한 직전임대차계약에 부합하지 않는 계약을 임차인과 합의하여 수정하더라도 직전임대차계약으로 인정하지 않고 있다. 즉 임대인과 임차인의 계약기간 4년에 대한 의도가 임대차계약 2년에 계약갱신권을 통한 2년까지를 보장하기 위했다고 하더라도 주택 잔금전에 맺어진 임대차계약을 변경한다면 직전임대차계약으로 인정할 수 없다고 판단한 것으로 보인다.

⑨ 1·2·3차 계약 중 중간계약 조기 종료 시 요건 불충족
1, 2, 3차의 임대차계약을 순차로 체결했으나 2차 임대차계약의 임차인이 2년의 임대기간을 채우지 못하고 조기 퇴거한 경우 1, 3차 임대차계약으로만 상생임대주택특례를 적용할 수 없다(서면법규재산2024-3576_2025.03.28. 서면법규재산2024-565_2025.04.21.).

보통 1차와 3차의 임대차계약금이 비슷하지만 2차의 경우 임대차 보증금이 부동산 경기에 따라 급작스럽게 내려오거나 올라간 경우에 임대인이 직전임대차계약과 상생임대차계약을 선택하려는 경우가 있다. 하지만 상생임대주택 특례를 적용 받기 위해서는 순차적으로 상생임대주택 요건에 충족해야 한다.

⑩ 묵시적 갱신된 계약의 조기 종료에도 기존계약과 합산 가능
1차 임대차계약 기간(2년)이 만료된 이후 동일 임차인과 묵시적 갱신으로 임대료 등 변동 없이 추가로 6개월 간 임대한 경우, 묵시적 갱신 전 임대기간(2년)과 묵시적 갱신으로 임대한 기간(6개월)을 합하여 직전 임대차계약에 해당하는 것으로 본다(사전법규재산2025-294_2025.05.28.).

새로운 임대차계약이 기존 임대차계약보다 임대료가 인상된 경우에는 기존의 임대차계약과 합산하여 임대기간을 계산하지 않는데 해당 계약이 묵시적 갱신에 따른 임대차계약이고 임차인의 사정에 따라 임대가 계속되지 못한 임대인의 억울한 부분이 있을 수 있기 때문에 직전 임대차계약으로 합산하여 계산하는 예외적인 예규로 판단된다.


2. 기타 상생임대주택 특례 적용 예규
① 비거주자의 계약은 상생임대주택 특례 불인정
직전임대차계약 시점에 비거주자이고, 상생임대차계약 시점에 거주자일 때 상생임대주택 특례를 적용 받을 수 없다(서면2023-1244_2025.02.25.). 당연하게도 비거주자로서 직전임대차계약 및 상생임대차계약을 체결한 후 거주자로 주택을 양도할때에도 상생임대주택 특례를 적용 받을 수 없다(서면법규재산2023-1281_2025.03.31.).

거주자와 비거주자에 대한 판단은 별도로 필요하지만 기본적으로 비거주자로 소유한 주택은 상생임대주택을 통한 양도가 아닌 실제 소유자가 국내에 입국해 거주자로 해당 주택에 거주하는 등의 방법을 통해 1세대 1주택 비과세를 적용 받는 것을 권장한다.

② 공동소유 주택 중 1인만 거주한 경우 특례 일부 인정
별도세대가 공동으로 취득한 1주택에 공동소유자 중 1인이 임차인으로 전입한 경우 다른 공동 소유자에 대하여 상생임대주택 특례를 적용받을 수 있다 (서면법규재산2022-2930_2025.03.18.,기획재정부재산-198_2025.03.13.).

부모와 자녀간에 공동으로 주택을 구매한 후 자녀가 실제로 거주하는 경우가 종종 있다. 그 때에 다음의 예규를 통해 실제 거주한 자녀는 양도소득세 계산에 있어서 거주기간 2년을 채워 비과세 규정을 적용 받고 부모는 상생임대주택특례를 통해 비과세 규정을 적용 받을 수 있다. 이 경우 주의해야 할 점은 임대차계약이 시가보다 낮은 경우 부당행위계산이 적용될 수 있기 때문에 주변시세에 맞추어 임대차계약을 체결하는 것이 좋다.

③ 다주택자도 요건 충족 시 특례 적용 가능
상생임대주택 특례를 적용받기 위해서는 양도당시 주택이 1세대 1주택에 해당하면 된다. 즉 다주택자들도 보유하고 있는 다른 주택을 양도하고 마지막에 상생임대주택을 양도한다면 상생임대주택 특례를 적용 받을 수 있다(서면부동산2024-2519_2024.10.23.).

실제 다주택자들의 양도소득세를 고려해 양도 플랜을 세우는 경우 적용가능한 예규이다. 지방 본인 소유의 주택에 거주하면서 서울에 거주하지 않은 주택이 있는 경우 지방 주택은 양도차익이 크지 않고 서울 주택의 양도차익이 큰 경우 지방주택을 먼저 양도하고 마지막으로 서울주택을 양도하며 상생임대주택 특례를 적용한다면 절세를 할 수 있다.

④ 단독주택 내 일부 호실만 요건 충족 시 전체 특례 배제
2층 단독주택의 1, 2층 모두 상생임대차계약을 체결하고 2층은 상생임대주택특례 요건을 충족했으나 1층은 상생임대주택특례 요건을 충족하지 못하는 경우 해당 주택의 양도에 대해서 상생임대주택 특례를 적용할 수 없다(사전법규재산2025-373_2025.05.21.).

다가구주택 또는 단독주택이 여러호실로 되어 있는 경우 모든 호실에 상생임대주택 특례 요건을 충족해야 상생임대주택 특례를 적용 받을 수 있다.

⑤ 다주택자의 상속·임대주택 보유와 상생임대 특례의 중복 적용
상생임대주택 요건을 갖춘 거주주택(A), 장기임대주택(B), 상속주택(C)을 보유하는 1세대가 거주주택을 양도하는 경우 상생임대주택 특례를 적용하여 1세대 1주택 비과세 적용이 가능하다(기준법규재산2025-20_2025.06.04.).
상생임대주택을 통하여 거주요건을 면제 받은 경우에도 1세대 2주택 특례 2가지를 중첩하여 적용 가능하다는 해석이다.


3. 마무리
상생임대주택 제도는 낮은 임대료 인상을 하는 임대인에게 양도소득세 혜택을 제공하는 제도이다.
하지만 ‘직전임대차계약’의 정의, 묵시적 갱신 여부, 계약 체결 시기 및 주택 사용용도 등 세부 요건에 따라 적용 여부가 달라지므로 철저한 검토가 필요하다.

계약서의 임대료, 기간, 임차인 요건 등을 명확히 관리하고, 관련 예규 흐름을 꾸준히 추적하여 실무 리스크를 최소화하는 것이 중요하다.

세무전문가의 사전 자문과 함께 제도적 흐름을 파악한다면, 상생임대주택 특례를 통한 양도세 절세 전략은 여전히 유효한 수단이 될 수 있다.